今年的兩會(huì)政府工作報(bào)告指出，要全面實(shí)施營(yíng)改增，從5月1日起，將試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)。國(guó)家稅務(wù)總局局長(zhǎng)王軍近日表示，稅務(wù)總局已經(jīng)根據(jù)改革進(jìn)程倒排工期，對(duì)營(yíng)改增任務(wù)分解下達(dá)。目前，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)正全力備戰(zhàn)，確保改革如期落地。在建筑業(yè)營(yíng)改增已經(jīng)成為必然的趨勢(shì)下，我們金磐集團(tuán)應(yīng)該如何去應(yīng)對(duì)，如何去適應(yīng)？

    為此我們不得不思考如下幾個(gè)問(wèn)題：

    1、在稅負(fù)偏高的情況下如何調(diào)整現(xiàn)有機(jī)制和流程適應(yīng)改革變化？

    2、基于增值稅政策及管理的復(fù)雜性，涉及企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)已形成稅收風(fēng)險(xiǎn)如何防范和化解？

    同時(shí)，我們也該認(rèn)識(shí)到資質(zhì)共享與管理模式主要是對(duì)體現(xiàn)在對(duì)企業(yè)現(xiàn)行組織結(jié)構(gòu)的影響，由于資質(zhì)共享問(wèn)題導(dǎo)致增值稅稅制下，合同主體與施工主體不一致，影響企業(yè)增值稅抵扣鏈條，導(dǎo)致銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額不匹配，稅負(fù)可能提高，由此對(duì)企業(yè)現(xiàn)行子分公司的設(shè)置和組織結(jié)構(gòu)都產(chǎn)生了一些挑戰(zhàn)。

    一、匯總納稅模式已不能適應(yīng)施工方與實(shí)際中標(biāo)方不一致的實(shí)際情況

    由于建筑業(yè)企業(yè)，普遍存在施工方與實(shí)際中標(biāo)方（合同主體）不一致的現(xiàn)象。即無(wú)資質(zhì)或者資質(zhì)等級(jí)不符合建設(shè)工程資質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)的工程公司（借用資質(zhì)方），以有資質(zhì)或者資質(zhì)等級(jí)標(biāo)準(zhǔn)的集團(tuán)公司（資質(zhì)方）名義對(duì)外投標(biāo)，中標(biāo)后以集團(tuán)公司名義與建設(shè)單位簽訂工程施工合同。合同簽訂后，實(shí)際組織施工方為工程公司，采取工程公司代管模式進(jìn)行施工。部分項(xiàng)目集團(tuán)公司會(huì)收取管理費(fèi)。施工過(guò)程中，工程公司以集團(tuán)公司的名義提供發(fā)票并收取工程款。收入、成本并入工程公司匯總報(bào)表范圍。

    （一）影響分析：“營(yíng)改增”后，若建筑業(yè)采取匯總納稅模式，在集團(tuán)公司與工程公司不屬于同一匯總納稅主體的情況下，存在以下影響：

    1、合同主體與施工主體不一致，產(chǎn)生涉稅風(fēng)險(xiǎn)

    資質(zhì)的主體是合同的主體，即：集團(tuán)公司，以集團(tuán)公司的名義對(duì)業(yè)主開(kāi)具發(fā)票，集團(tuán)公司繳納增值稅，但集團(tuán)公司報(bào)表中卻沒(méi)有相應(yīng)工程項(xiàng)目的收入和成本，一方面導(dǎo)致增值稅只有銷項(xiàng)沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)，進(jìn)銷項(xiàng)不匹配，集團(tuán)公司增值稅稅負(fù)加重；另一方面，產(chǎn)生逃避繳企業(yè)所得稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)；而對(duì)于實(shí)際施工方，即：下屬工程公司（借用資質(zhì)方），工程項(xiàng)目的收入和成本并入其匯總財(cái)務(wù)報(bào)表范圍，但沒(méi)有增值稅的繳納，產(chǎn)生逃避繳納增值稅的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

    2、可能存在違反建筑法的風(fēng)險(xiǎn)

    根據(jù)建筑法的相關(guān)規(guī)定，禁止建筑施工企業(yè)超越本企業(yè)資質(zhì)等級(jí)許可的業(yè)務(wù)范圍或者以任何形式用其他建筑施工企業(yè)的名義承攬工程。禁止建筑施工企業(yè)以任何形式允許其他單位或者個(gè)人使用本企業(yè)的資質(zhì)證書(shū)、營(yíng)業(yè)執(zhí)照，以本企業(yè)的名義承攬工程。目前根據(jù)承攬項(xiàng)目所需的條件，存在集團(tuán)公司承攬項(xiàng)目，但具體施工分包給下屬工程公司，或集團(tuán)公司與其他企業(yè)之間相互借用資質(zhì)承攬工程，但實(shí)際施工方并不是項(xiàng)目承攬方的情形，這將導(dǎo)致合同簽訂方與實(shí)際施工方不一致，存在被認(rèn)為肢解建筑工程的風(fēng)險(xiǎn)。

    （二）、應(yīng)對(duì)策略

    1、合同主體集中核算

   集團(tuán)公司對(duì)外承接項(xiàng)目，與業(yè)主簽訂工程總承包合同；再由集團(tuán)公司以內(nèi)部任務(wù)分配的方式將工程分解到各子公司進(jìn)行施工建設(shè)。集團(tuán)公司統(tǒng)一核算項(xiàng)目收入、成本，實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅充分抵扣。同時(shí)考慮建立對(duì)下屬各子公司的考核機(jī)制，確定各子公司的業(yè)績(jī)。集中核算需要配套財(cái)務(wù)共享的實(shí)施，有利于集團(tuán)對(duì)全局財(cái)務(wù)管控、資金調(diào)配、成本管理的進(jìn)一步管控，也****程度地規(guī)避了增值稅票據(jù)管理不統(tǒng)一的風(fēng)險(xiǎn)。但同時(shí)，也會(huì)使財(cái)務(wù)工作更加模式化，不利于人才的培養(yǎng)，并且伴隨著時(shí)間的發(fā)展，由于收入成本全部集中在集團(tuán)，可能會(huì)形成惡性循環(huán)，使各工程子公司對(duì)外業(yè)績(jī)愈發(fā)縮水，甚至降低各三級(jí)機(jī)構(gòu)的資質(zhì)等級(jí)。

    2、分包管理

    集團(tuán)公司對(duì)外承接項(xiàng)目，與業(yè)主簽訂工程總承包合同；再由集團(tuán)公司按具體施工建設(shè)情況，對(duì)各子公司進(jìn)行內(nèi)部總分包。從而建立集團(tuán)公司與各子公司之間完整的增值稅抵扣鏈條，使集團(tuán)公司和各子公司均按各自的銷項(xiàng)稅進(jìn)項(xiàng)稅實(shí)際情況，完成增值稅的順利繳納。“營(yíng)改增”后，由作為總承包中標(biāo)方的集團(tuán)公司與集團(tuán)內(nèi)部各子公司再行簽訂承包合同，并且由子公司向集團(tuán)公司開(kāi)具建安業(yè)增值稅專用發(fā)票，自身收取項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中發(fā)生的成本費(fèi)用增值稅專用發(fā)票，可以有效地避免企業(yè)銷項(xiàng)開(kāi)具方與進(jìn)項(xiàng)獲取方不一致的情況，同時(shí)，還可以完成子公司自身收入成本的合規(guī)核算，避免發(fā)票抬頭不一致情況帶來(lái)的進(jìn)銷項(xiàng)不匹配。這種情況下，會(huì)較為明顯地違背建筑法禁止轉(zhuǎn)包、肢解分包的規(guī)定，具有較大法律風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，也會(huì)增加集團(tuán)公司與工程公司雙邊合同印花稅稅負(fù)，以20億項(xiàng)目合同為例，若稅率3%，剩余金額轉(zhuǎn)包分包，則需要合計(jì)繳納116.40萬(wàn)元（20,000.00*97%*0.03%*2=116.40）印花稅，積小成多，這部分印花稅稅負(fù)無(wú)疑會(huì)造成數(shù)額巨大的經(jīng)濟(jì)壓力。

    若集團(tuán)公司與各工程公司之間簽訂“內(nèi)部分包協(xié)議”，即目標(biāo)責(zé)任承諾等協(xié)議，不繳納印花稅，則無(wú)法完成工程公司向集團(tuán)公司開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的工作，增值稅鏈條無(wú)法完善。

    3、分公司的選擇

    在“營(yíng)改增”前，思考將資質(zhì)較少或資質(zhì)較差的子公司變?yōu)榧瘓F(tuán)公司分公司，在集團(tuán)公司承接項(xiàng)目后，以該分公司作為參建單位，與集團(tuán)公司進(jìn)行內(nèi)部總分包，完成工程項(xiàng)目建設(shè)。由于分公司為非法人分支機(jī)構(gòu)，與集團(tuán)公司為同一資質(zhì)主體，不存在資質(zhì)共享的風(fēng)險(xiǎn)，因此，把不必要存在的子公司轉(zhuǎn)變?yōu)榉止�司，可以在保證三級(jí)機(jī)構(gòu)管理的分工下，規(guī)避企業(yè)轉(zhuǎn)包分包的風(fēng)險(xiǎn)，但仍然需要注意在具體施工過(guò)程中增值稅專用發(fā)票的開(kāi)具問(wèn)題，保證進(jìn)銷項(xiàng)匹配。

    二、現(xiàn)有組織結(jié)構(gòu)及流程機(jī)制存在稅收和法律風(fēng)險(xiǎn)

    集團(tuán)內(nèi)各單位以建筑施工為主要業(yè)務(wù)板塊，部分工程公司正在籌備成立專業(yè)化子公司。國(guó)內(nèi)建筑市場(chǎng)各地區(qū)供應(yīng)商資質(zhì)、規(guī)模、管理形式參差不齊，受地域環(huán)境影響大，例如地材供應(yīng)商多為項(xiàng)目當(dāng)?shù)孛癖娊M織，甚至不具備開(kāi)具發(fā)票的資格，但項(xiàng)目部受限于材料運(yùn)費(fèi)成本以及地域保護(hù)行為，迫不得已只能在其處購(gòu)買(mǎi)地材。再者，例如建筑材料商品砼具有多樣化的稅收優(yōu)惠，勞務(wù)分包市場(chǎng)掛靠現(xiàn)象嚴(yán)重等情況根深蒂固，都會(huì)成為企業(yè)成本發(fā)生過(guò)程中的稅收和法律風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。

    （一）影響分析

    建筑業(yè)若一直保留現(xiàn)狀，從外部單位采購(gòu)材料、獲得租賃、勞務(wù)服務(wù)，在“營(yíng)改增”后會(huì)面臨進(jìn)項(xiàng)稅額獲取不足或取得虛開(kāi)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)，并且不利于整體稅收籌劃的執(zhí)行和成本執(zhí)行的管控。加強(qiáng)企業(yè)專業(yè)化分工，有利于提高企業(yè)精細(xì)化管理和生產(chǎn)效率。“營(yíng)改增”后，通過(guò)專業(yè)化公司的建立，可實(shí)現(xiàn)上下游各環(huán)節(jié)增值稅抵扣鏈條的完整，消除營(yíng)業(yè)稅重復(fù)納稅的弊端，有利于建筑業(yè)專業(yè)化分工。

    （二）應(yīng)對(duì)策略

    1、成立專業(yè)物資公司

    成立具有獨(dú)立法人資格的物資公司，實(shí)行物資集中招標(biāo)采購(gòu)，既可以有較為固定的進(jìn)貨渠道，確保了貨源品質(zhì)，也可以保證取得一般納稅人資格的進(jìn)項(xiàng)專用發(fā)票，獲得較高的進(jìn)項(xiàng)抵扣水平。從而避免工程項(xiàng)目自行采購(gòu)時(shí)，因材料供貨商良莠不齊，避免有些貨物只能取得小規(guī)模代開(kāi)較低稅率的增值稅發(fā)票甚至無(wú)法取得增值稅發(fā)票的情況發(fā)生。

    2、成立設(shè)備租賃公司

    針對(duì)建筑業(yè)“營(yíng)改增”前存量資產(chǎn)不能抵扣的現(xiàn)狀，有必要成立專業(yè)租賃公司，為進(jìn)項(xiàng)稅額提供緩沖儲(chǔ)備，既可以減少存量資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的流失，也可以調(diào)節(jié)設(shè)備使用企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)抵扣曲線，使增值稅的繳納更加平緩、合理。

    3、成立專業(yè)勞務(wù)公司

    雖然對(duì)直接降低增值稅稅收成本的作用有限，但是可以有效地規(guī)避勞務(wù)市場(chǎng)掛靠、亂開(kāi)票的現(xiàn)象，在全行業(yè)“營(yíng)改增”后，使建筑企業(yè)自身接受虛開(kāi)代開(kāi)的增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)大幅降低。

    4、成立商品砼生產(chǎn)公司

    商品砼是各建筑業(yè)板塊業(yè)務(wù)中占比較大的一項(xiàng)主材，而由于商品砼的增值稅政策變化較為頻繁，并且有著多種可供選擇的稅收優(yōu)惠，例如資源綜合利用產(chǎn)品增值稅即征即退等，建筑企業(yè)自身成立商品砼公司可在符合條件的情況下，充分利用企業(yè)自身進(jìn)項(xiàng)稅額，均衡關(guān)聯(lián)交易定價(jià)，享受該稅收優(yōu)惠。

     5、成立合作型地材公司

    地材市場(chǎng)普遍涉及當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)保護(hù)，存在無(wú)法取得可抵扣的增值稅專用發(fā)票甚至無(wú)法取得合法入賬的增值稅票據(jù)的問(wèn)題，因此，成立地材公司需要因地制宜，就生產(chǎn)規(guī)模較大的項(xiàng)目與當(dāng)?shù)卣�府簽訂協(xié)議，在解決當(dāng)?shù)鼐蜆I(yè)問(wèn)題的同時(shí)，以規(guī)范、合法的管理為前提，成立地方性地材公司，以避免無(wú)發(fā)票和接受虛開(kāi)代開(kāi)的增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)。

    6、針對(duì)區(qū)域化優(yōu)惠成立專項(xiàng)公司

    成立專業(yè)化法人企業(yè)不但可以針對(duì)各項(xiàng)行業(yè)積極進(jìn)行稅收籌劃，還可以更加靈活地享受區(qū)域化稅收優(yōu)惠政策。 在地域的選擇上，除了考慮國(guó)家的有關(guān)稅收優(yōu)惠政策外，還需要綜合考慮地方性稅收優(yōu)惠和地方性政府其他方面的一些扶持。

     7、成立綜合業(yè)務(wù)公司

    為了更加集中優(yōu)勢(shì)資源，節(jié)約管理成本，還可以考慮整合部分專業(yè)板塊，成立綜合型非建筑業(yè)法人企業(yè)，例如整合設(shè)備、材料采購(gòu)與租賃業(yè)務(wù)成立采購(gòu)租賃公司，或整合商品砼、地材生產(chǎn)業(yè)務(wù)成立地區(qū)運(yùn)輸材料專業(yè)公司。需要綜合考慮業(yè)務(wù)需求量和管理成本，并且綜合參考稅收優(yōu)惠政策，靈活將各項(xiàng)專業(yè)板塊進(jìn)行組合，將具有互補(bǔ)優(yōu)勢(shì)或者配合協(xié)作條件的業(yè)務(wù)板塊融合，化零為整，既能提升企業(yè)整體產(chǎn)業(yè)規(guī)模，也可以更加充分地利用管理資源、稅收優(yōu)惠資源。

     由于涉及到組織結(jié)構(gòu)的變化，需綜合考慮專業(yè)化公司成立的級(jí)別。集團(tuán)內(nèi)可根據(jù)需求，分析利弊，決定由集團(tuán)公司投資或者由三級(jí)工程公司自身投資成立不同級(jí)別專業(yè)化公司。

    1、工程公司成立四級(jí)專業(yè)化公司

    由工程公司成立專業(yè)化公司，可更加貼合自身項(xiàng)目實(shí)際情況，避免資源浪費(fèi)，并且便于成本以及“營(yíng)改增”后進(jìn)項(xiàng)稅額歸屬的核算，但也會(huì)受限于產(chǎn)值規(guī)模，影響議價(jià)能力，并且，若各工程公司均成立專業(yè)化公司，則需要大量投入人力成本，可能會(huì)存在成資源零散分布的浪費(fèi)。

    2、集團(tuán)公司成立三級(jí)專業(yè)化公司

    由集團(tuán)公司注資成立三級(jí)專業(yè)化公司，可以充分發(fā)揮規(guī)模優(yōu)勢(shì)，更加靈活有選擇性地組合各專業(yè)板塊和選擇地域性稅收優(yōu)惠籌劃思路，節(jié)約整體管理成本，避免機(jī)構(gòu)冗余臃腫。但集團(tuán)層面成立專業(yè)化公司，一方面，需要額外考慮向各專業(yè)公司銷售材料、提供服務(wù)時(shí)的關(guān)聯(lián)交易形式，避免成本收入劃分混亂導(dǎo)致的稅收風(fēng)險(xiǎn)和法律風(fēng)險(xiǎn)；另一方面，會(huì)帶來(lái)集團(tuán)公司組織結(jié)構(gòu)較大的變動(dòng)，由此可能帶來(lái)一些其他方面的關(guān)聯(lián)影響，程序和實(shí)施相對(duì)會(huì)比較復(fù)雜，需要綜合考慮各方面的成本效應(yīng)和風(fēng)險(xiǎn)。

    

    主要涉及財(cái)務(wù)費(fèi)用，回顧一下政策:

    （1）集團(tuán)內(nèi)部統(tǒng)借統(tǒng)還適用不征收增值稅政策；

    （2）企業(yè)從金融機(jī)構(gòu)借款或企業(yè)間借款利息暫時(shí)不允許抵扣；

    （3）金融機(jī)構(gòu)同業(yè)拆借利息不征不抵；

    （4）企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部從事企業(yè)間資金借貸業(yè)務(wù)（資金池）按照金融保險(xiǎn)業(yè)6%繳納稅款，不能按照差額繳納（即放款收入減去借貸成本）。

    三、“營(yíng)改增”會(huì)對(duì)資金帶來(lái)以下三個(gè)方面的影響：

    資金中心通常屬于企業(yè)內(nèi)部機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)企業(yè)內(nèi)資金統(tǒng)借統(tǒng)還、資金拆借，保函等業(yè)務(wù)。相對(duì)有營(yíng)業(yè)稅，增值稅有著更加嚴(yán)格的征管要求和更加嚴(yán)厲的處罰規(guī)定，因此，務(wù)必要高度重視資金中心業(yè)務(wù)的涉稅處理問(wèn)題，努力控制好稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

    1.代付款影響

    增值稅專用發(fā)票的抵扣鏈條要求資金流、服務(wù)流與發(fā)票流向一致，而由集團(tuán)公司資金中心替各子公司的采購(gòu)業(yè)務(wù)代付款項(xiàng)從形式上違背了三流一致的基本要求，可能會(huì)面臨增值稅專用發(fā)票虛開(kāi)代開(kāi)的風(fēng)險(xiǎn)。在不得已選擇代付款行為的情況下，需簽訂三方協(xié)議，列明貨物或服務(wù)的出售、購(gòu)買(mǎi)方以及付款方，付款方與購(gòu)貨方的關(guān)系，并且由購(gòu)貨方出具委托集團(tuán)公司資金中心代付款項(xiàng)的授權(quán)委托書(shū)，同時(shí)及時(shí)與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通協(xié)商，聲明該業(yè)務(wù)并未涉及逃稅漏稅事項(xiàng)。

    2.融資利息收入

    資金中心會(huì)承擔(dān)各單位之間的資金拆借任務(wù)，而各下級(jí)子公司在使用資金中心的現(xiàn)金時(shí)，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的同期銀行利率融資利息，資金中心取得融資利息需作為財(cái)務(wù)費(fèi)用列入收入，金融保險(xiǎn)業(yè)目前仍未“營(yíng)改增”，但據(jù)目前的政策傾向分析，全行業(yè)“營(yíng)改增”后，經(jīng)財(cái)政部、銀監(jiān)會(huì)批準(zhǔn)的金融機(jī)構(gòu)或可就融資利息成本進(jìn)項(xiàng)抵扣，而集團(tuán)公司并不屬于金融機(jī)構(gòu)，其取得的融資利息收入可能面臨著無(wú)進(jìn)項(xiàng)抵扣，直接繳納6%增值稅的經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

    3.統(tǒng)借統(tǒng)還職能

    隨著全國(guó)范圍內(nèi)PPP建筑模式的崛起，集團(tuán)的整體投融資業(yè)務(wù)活動(dòng)量勢(shì)必會(huì)進(jìn)一步加大，集團(tuán)公司資金中心不可避免需要發(fā)揮規(guī)模優(yōu)勢(shì)，擔(dān)負(fù)統(tǒng)借統(tǒng)還盤(pán)活資金的職能，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第92號(hào)規(guī)定，企業(yè)集團(tuán)或企業(yè)集團(tuán)中的核心企業(yè)以發(fā)行債券形式取得資金后，直接或委托企業(yè)集團(tuán)所屬財(cái)務(wù)公司開(kāi)展統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)時(shí)，按不高于債券票面利率水平向企業(yè)集團(tuán)或集團(tuán)內(nèi)下屬單位收取的利息，按照規(guī)定，不征收營(yíng)業(yè)稅。據(jù)了解，該政策在全行業(yè)“營(yíng)改增”后也會(huì)被平移到增值稅新政中，即統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)，按不高于債券票面利率水平向企業(yè)集團(tuán)或集團(tuán)內(nèi)下屬單位收取的利息可免征增值稅。因此，資金中心應(yīng)當(dāng)積極籌劃融資方式，減少內(nèi)部資金拆借形成的利息收入和資金成本的利差，避免這部分業(yè)務(wù)增值稅稅負(fù)過(guò)高，同時(shí)結(jié)合“營(yíng)改增”后配套的統(tǒng)借統(tǒng)還稅收新政，規(guī)劃資金調(diào)用模式和渠道，設(shè)計(jì)新的融資利息收入實(shí)現(xiàn)方式，享受統(tǒng)借統(tǒng)還免征增值稅優(yōu)惠。